关键词：消费税;“营改增”;收入分配;职能定位
中图分类号：F810.42 文献标识码：A
收录日期：2019年1月24日
一、问题的提出
1994年分税制财政体制改革后，随着财权不断收归中央，事权不断下放地方，我国财政财权与事权不匹配、事权与支出责任不匹配的问题愈加严重。加之全面“营改增”的实施，地方收入体系中的主体税种—营业税完全退出历史舞台，对地方政府的财政收入产生巨大的冲击，给原本就不健全的地方税制体系造成巨大的影响。尽管2016年实施的《过渡方案》将增值税的地方分成比例提升到50%，但仍然不能弥补地方政府因营业税的取消而产生的收入损失，完善地方税制体系已迫在眉睫。为此，不少学者将目光投向消费税，希望通过消费税改革将消费税划归地方，以解决地方税主体税种缺位问题，完善地方税制体系。因此对消费税收入归属问题的探讨就显得尤为重要。
二、三种收入分配模式探讨
（一）中央税模式。在中央税模式下，消费税收入全部归属于中央。我国现行的消费税收入归属模式就属中央税模式。世界上大多数国家消费税收入大多也都以中央税为主，且大多在生产环节征收。我国采取中央税的模式，是从强调中央调控经济的角度出发，其目的是有效发挥消费税引导居民消费习惯，调节收入分配的功能。既能体现公平原则，又能兼顾效率原则。从公平原则看，消费税收入归于中央，中央再通过转移支付给地方，可以保证各个地方的基本支出需要，不至于各地方苦乐不均。从效率原则看，消费税归属于中央，能够有效防止地方政府为争夺税源而加大对应税消费品的投资，造成对资源的浪费，这有悖于“欲禁于征”的理念。但是，对消费税这种列举税目的税种来说，实行“一刀切”的中央税模式并不十分科学。比如，对于与地方有密切关系的能源类和机动车类消费品，具有较强的负外部性，地方政府为治理负外部性所花费的成本不能及时从消费税收入中得到弥补，这显然有悖于事权与财权相匹配的财政理念。而且，地方政府最终还得通过中央政府的财政转移支付来取得这部分收入，这无异于绕了一大圈又回到原点。如果最开始就将这部分税收收入归于地方，不仅少了很多程序性问题，还能调动地方政府的积极性，积极配合税款征收。
（二）地方税模式。在地方税模式下，消费税收入全部归属于地方。将消费税收入纳入地方财政收入的观点，是在全面实行“营改增”的背景下，为地方税制体系寻找主体税种的动因下而提出的。不少学者认为，消费税归于地方，对于弥补地方财政缺口，改善地方政府财权与事权不匹配问题具有积极影响。将国内消费税划归为地方税，相应的税收收入归地方政府所有，这将有利于补充地方税源，激发地方政府组织财政收入的积极性，促使地方政府转变行为模式，同时也能够为“营改增”保驾护航。但消费税作为特殊商品劳务税，从其自身特点及其引导居民消费习惯、调节收入分配等职能出发，其并不适合作为地方税。据有关数据显示，我国现行消费税税目中，卷烟、酒类、成品油和汽车的税收收入之和占消费税总收入的95%以上。且基于消费税的特点及其征管难易程度，我国现行的消费税征税环节大多在生产环节征收。如果将其归于地方，则会导致各地方政府为争夺税源，加大对烟酒等应税消费品的投资力度，这严重违背了引导居民健康消费的初衷。且生产应税产品的产地不均衡造成税源结构不合理，进而造成各地区财政收入不公平。如果将消费税改为在零售环节征收，确可有效避免地方政府为争夺税源竞相投资问题，但我国税收征管效率以及对税源的有效控制问题使得在零售环节征收面临较大的不确定性，改革更艰难。
（三）共享税模式。共享税模式兼具中央税和地方税的特征，可将其分为“分成型共享税”和“税基型共享税”。分成型共享税是指在保留中央政府对税收的征管权力下，将一定比例的收入划归地方，这在一定程度上保证了地方政府的财政收入，但对于具有不同品目的消费税来说，没有发挥调节经济和调整产业结构、居民消费等职能。而且这与直接加大地方政府对增值税的分成比例所产生的效益并无两样。税基型共享税是指将部分税目的税收收入归于中央，部分归于地方，部分归于中央与地方共享。
三、我国消费税的征收环节及收入归属改革方向
引导消费需求与调节收入分配的职能强调全国性，应归于中央;与我国经济发展密切相关，能够有效增加财政收入的税目应共享;矫正外部性职能强调地区性，应归于地方。并与之相适应，将一部分税收征收环节后移。
（一）从组织财政职能角度分析。单从以消费税税收收入来弥补营业税空缺所带来损失的角度来看，将消费税纳入地方收入中的说法不可行。事实上，将消费税全部收入归于地方政府也无法补足由营业税所带来的空缺。在“营改增”改革开始的前一年，即2011年，营业税占税收总收入的比重为15.24%，而消费税比重仅为7.73%。近年以来，虽然“营改增”的实施使得营业税比重大幅减少，直至2017年完全取消。但消费税的比重却大致保持不变。这说明，不论是“营改增”之前还是之后，消费税收入规模都无法替代“营改增”之前营业税在整个税制中的地位和作用。（表1）
消费税对于弥补地方财政收入的贡献，不应是强行为找收入而找税，而是根据消费税税目特征，将能归于地方收入的部分税目纳入地方税体系，能补偿多少补偿多少，其余的空缺，在短期内可以继续利用增值税的分成模式来弥补，为我国房地产税的改革争取一些时间。待房地产税制成熟时，再相应调整增值税的分成比例。
（二）从引导居民消费行为职能角度分析。对于烟酒的征收，是基于引导居民消费行为的目的。但作为成瘾性消费品，居民对该类消费品的需求弹性并不大，加之消费税是价内税，消费者对高额的消费税并无较大反应，消费税税收具有累退性，其引导消费者的消费行为的职能效果并不十分明顯。可以考虑将其作为共享税来增加地方收入。至于对于地方政府为争夺税源而加大对该类消费税产品的投资力度问题，可以通过将征收环节调整为批发零售环节来解决。且我国实行烟酒专卖制度，易于在批发环节管控，这为在批发环节征收提供了可能。
